Написать возражение
Определяемся, какими будут возражения: процедурными или по существу
При обжаловании результатов проверки для начала нужно определиться, согласны вы с доначислениями или нет. Допустим, вы читаете акт и понимаете, что по существу доначисления правильные. К примеру, вы приняли к вычету НДС по товару, который использовали в не облагаемой НДС деятельности. Тогда лучше сосредоточиться на поиске процедурных нарушений, допущенных налоговым органом при проведении проверки и составлении акта.
Для справки
В случае
несогласия с фактами, выводами и предложениями,
изложенными в акте налоговой проверки, в течение 15
рабочих дней со дня его получения вы вправе (Пункт 6 ст.
6.1, п. 6 ст. 100 НК РФ):
- представить в
инспекцию письменные возражения по акту (его отдельным
пунктам);
- приложить к письменным возражениям или
в согласованный срок передать в налоговый орган
документы (их заверенные копии), подтверждающие
обоснованность своих возражений.
Но это не значит, что все обнаруженные процедурные ошибки налоговиков нужно подробно расписывать в возражениях на акт. Особенно если с нарушением процедуры были добыты доказательства действительно значительных недоимок или в акте доказательства вообще не отражены. Вы же помните, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки и ваших возражений руководитель инспекции (а обычно - его заместитель) может не только вынести решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности (Подпункты 1, 2 п. 7 ст. 101 НК РФ). Если вы заострите внимание на существенных процедурных нарушениях, весьма вероятно, что он назначит дополнительные мероприятия налогового контроля (Пункт 6 ст. 101 НК РФ). А в рамках их проведения, вполне возможно, налоговая инспекция соберет дополнительные доказательства уже с соблюдением всех требований НК РФ. И тогда ваши шансы на успех при апелляционном обжаловании или при обжаловании в суде будут равны нулю (Пункт 5 ст. 101.2 НК РФ).
Совет
Процедурные
нарушения не описывайте в возражениях - приберегите их
для составления жалобы на решение. Не раскрывайте все
свои карты раньше времени!
Но зачастую бывает, что в акте "нарисованы" какие-то абсолютно надуманные доначисления, с которыми вы в корне не согласны. Такие, конечно, надо разбивать в пух и прах еще на стадии возражений.
Отбираем аргументы для возражений на акт инспекции
Типичный пример. Налоговая
инспекция проверила компанию за 2006 - 2008 гг. В акте
отражены доначисления по двум эпизодам.
Первый эпизод
- из налоговых расходов исключена оплата краткосрочного
обучения работников из-за отсутствия лицензии на
образовательную деятельность у российских организаций, в
которых эти работники учились (Подпункт 23 п. 1, п. 3 ст.
264 НК РФ).
А вот второй эпизод - посерьезней. С
подобными претензиями сталкиваются почти все организации,
которые проходят выездную проверку. Четыре поставщика, с
которыми в 2006 - 2007 гг. все было в порядке, к 2009 г.
пропали, на письма не отвечают и в инспекции не появляются
(Пункт 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).
И, как вы понимаете, в акте звучат шаблонные обвинения во
всех смертных налоговых грехах:
- в недостоверности
первичных документов и счетов-фактур из-за подписания их
неустановленными лицами;
- в неосмотрительности при
выборе поставщиков;
- в получении необоснованной
налоговой выгоды.
А в результате сумма доначислений по
этому эпизоду - десятки миллионов рублей. Там и налог на
прибыль, и НДС, и пени, и штрафы. Но при этом все
доказательства сводятся к протоколам допросов учредителей
поставщиков, отрицавших свою причастность к этим
организациям.
Естественно, оценивая такой акт, сразу
понимаешь, что по второму эпизоду предстоит бой, ведь
судебная практика по проблемным контрагентам по-прежнему
довольно жесткая. Поэтому придется пройти все три судебные
инстанции: сначала первую, затем апелляцию, а потом кассацию
(Пункт 4 ст. 29, ст. ст. 198, 213, 257, 273 АПК РФ).
Возможно, и до ВАС РФ придется дойти (Статья 292 АПК РФ).
Примечание
Вопрос о
"проблемности" контрагента встает, как правило, при
наличии нескольких факторов (Приказ ФНС России от
30.05.2007 N ММ-3-06/333@):
- контрагент не
находится по адресу, указанному в учредительных
документах;
- контрагент не представляет
отчетность либо представляет нулевую отчетность;
-
учредитель контрагента не подтверждает свою связь с ним
(потерял паспорт, данные которого есть в ЕГРЮЛ, говорит,
что на документах стоит не его подпись, и т.д.);
-
контрагент не отвечает на запросы налогового органа, не
платит НДС (налог на прибыль);
- численность
работников контрагента, материально-производственная
база недостаточны для ведения деятельности в тех
объемах, которые следуют из документов, представленных
проверяемым налогоплательщиком.
Хотя, конечно, бороться нужно.
Ведь большие доначисления могут довести компанию до
банкротства.
В приведенном примере хорошо то, что у
налоговой инспекции доказательств получения необоснованной
налоговой выгоды почти нет. Одних только протоколов
допросов, в которых учредители поставщиков твердят: "Ничего
не знаю, паспорт потерял, к этому обществу отношения не
имею, документов от его имени не подписывал", маловато
будет. Поэтому на стадии возражений ваша основная задача по
этому эпизоду - не спровоцировать дополнительные мероприятия
налогового контроля, в том числе экспертизу.
Предупреди руководителя
Если ваша организация готова оспаривать доначисления из-за
проблемных поставщиков, то при обжаловании на уровне
инспекции и управления, скорее всего, решить ничего не
получится, придется идти в суд.
Примечание
Нередко суды
указывают, что подлинность подписей на документах может
подтверждаться только экспертизой. Если она не
проводилась, факт, который подтверждается документом с
непроверенной подписью, не может считаться доказанным
(см., например, Постановление ФАС Северо-Западного
округа от 06.02.2008 по делу N А66-16934/2005).
Кроме того, если инспекция не
оспаривала факт совершения обществом реальных хозяйственных
операций, то шансы на победу в суде у организации
увеличиваются (Постановление Президиума ВАС РФ от 20.04.2010
N 18162/09).
Поэтому не стоит писать, что инспекция не
представила доказательств:
- вины налогоплательщика в
совершении налогового правонарушения (Пункт 2 ст. 109 НК
РФ);
- его неосмотрительности при выборе поставщиков
(Пункт 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N
53);
- того, что налогоплательщику должно было быть
известно о нарушениях, допущенных его контрагентами;
-
того, что директор-учредитель действительно терял паспорт
или физически не мог участвовать в регистрации
организации-продавца.
А ведь, как правило, именно при
доказанности всего перечисленного суды встают на сторону
налоговиков.
Но если указать все это в возражениях,
тогда, возможно, в рамках допмероприятий инспекторы решат
как минимум назначить экспертизу (Статья 95, п. 6 ст. 101 НК
РФ), чтобы установить, идентичны ли подписи
учредителей-руководителей и подписи на документах,
представленных налогоплательщиком. Если результат экспертизы
будет отрицательный, то с такими доказательствами налоговики
будут лучше подготовлены к судебному спору с вашей
компанией.
Поэтому в такой ситуации лучше показаться
несколько наивными, неосведомленными. Пусть вас это не
смущает. Помните, основная задача - не подтолкнуть
налоговиков к тому, чтобы они начали собирать полноценную
доказательственную базу. Напишите примерно следующее.
Выдержка из возражений на Акт налоговой проверки по эпизоду с проблемными поставщиками
По п. п. 2.2.1, 2.2.2, 3.2.1, 3.2.2 Акта проверки
Проверяющие установили неправомерное включение затрат в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль и неправомерное применение налоговых вычетов по НДС. Причины (п. п. 2.2.1, 2.2.2 Акта):
- - недостоверность первичных документов и счетов-фактур, выставленных в адрес нашей организации контрагентами - ООО "ПромБизнес" и "ТрейдТехно", из-за подписания их лицами, не значащимися в ЕГРЮЛ в качестве руководителей поставщиков;
- - неосмотрительность при выборе поставщиков;
- - получение необоснованной налоговой выгоды.
Доначисления составили (п. п.
3.2.1, 3.2.2 Акта):
Мы не согласны с указанными
выводами по следующим основаниям.
Одним из основных
видов деятельности нашего общества является производство и
реализация различных видов товаров народного потребления.
При осуществлении этой деятельности между обществом и
названными контрагентами 19.09.2006 и 14.11.2007 были
заключены договоры поставки товара, в рамках реализации
которых в адрес общества в 2006 - 2007 гг. и производились
поставки. На момент заключения договоров с поставщиками
лица, подписавшие их, значились в ЕГРЮЛ в качестве
руководителей этих организаций.
Почему документы от
лица контрагентов подписывали неустановленные лица, наша
организация не знает и узнать не может, так как сейчас уже с
этими поставщиками не работает. Кроме того, за нарушения,
допущенные контрагентом, налогоплательщик ответственности не
несет. В связи с этим считаем, что инспекция неправомерно
доначислила налог на прибыль и НДС за 2006 - 2007 гг. и
предложила уплатить штраф по ст. 122 Налогового кодекса РФ.
И все! Больше никаких доводов! Мы
показали, что не согласны, но кратко и без наводящей на
размышления информации.
А вот по первому эпизоду, с
лицензиями, возражения можно сделать более сильные - с этим
надо разобраться еще на уровне инспекции или Управления.
Нужно все подробно рассказать, ссылаясь на законодательство.
Обоснование должно звучать примерно так.
Выдержка из возражений на Акт налоговой проверки по эпизоду с лицензиями
По п. п. 2.1.1, 2.1.2, 3.1.1, 3.1.2 Акта проверки
Проверяющие установили, что в
нарушение пп. 23 п. 1, п. 3 ст. 264 НК РФ организация
включила в состав прочих расходов затраты в размере XXX XXX
руб. по обучению сотрудников консалтинговой компанией, не
имеющей лицензии на образовательную деятельность.
Мы
не согласны с указанным выводом по следующим
основаниям.
К прочим расходам, связанным с
производством и реализацией, относятся расходы на подготовку
и переподготовку кадров, состоящих в штате
налогоплательщика, на договорной основе, если
соответствующие услуги оказываются российскими
образовательными учреждениями, получившими государственную
аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо
иностранными образовательными учреждениями, имеющими
соответствующий статус (пп. 23 п. 1, п. 3 ст. 264 НК
РФ).
Действительно, такой документ наша организация
налоговому органу не представила.
Образовательные
лицензии не выдаются на проведение обучения без итоговой
аттестации (п. 1 ст. 27 Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об
образовании"). Такие курсы не подпадают под лицензируемую
образовательную деятельность (пп. "а" п. 2 Положения о
лицензировании образовательной деятельности, утв.
Постановлением Правительства РФ от 31.03.2009 N 277).
Оплату таких курсов нельзя учесть как расходы на подготовку
и переподготовку кадров (пп. 23 п. 1. ст. 264 НК РФ), и мы
учитывали расходы на краткосрочное обучение как прочие
расходы, связанные с производством и реализацией (пп. 49 п.
1 ст. 264 НК РФ), так как для целей налогообложения прибыли
расходами признаются любые обоснованные и документально
подтвержденные затраты (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Наши
затраты на участие в курсе обучения являются обоснованными и
непосредственно связанными с предпринимательской
деятельностью, поскольку:
- в курсе обучения принимали участие штатные работники - заместитель руководителя отдела продвижения продукции и начальник отдела сбыта;
- тема курса обучения - "Торговля русскими национальными костюмами в треугольнике Амстердам - Роттердам - Антверпен";
- согласно п. 2.2 разд. 2 устава нашего ООО одним из основных направлений деятельности является изготовление и реализация русских национальных костюмов, а также экспорт этих товаров.
В целях обоснования правомерности
включения в состав прочих расходов затрат на участие в курсе
обучения мы представили договор N 011/VS от 15.11.2006, акт
сдачи-приемки работ от 27.11.2006, карточку счета 60.11,
Приказ N 1/ш от 23.12.2005 о введении в действие штатного
расписания, приказы о приеме на работу работников, прошедших
курс обучения, приказы о направлении данных работников в
командировку, командировочные удостоверения, выписку по
банковскому счету организации и платежные поручения.
Как видим, связь обучения с производственной необходимостью
очевидна, а значит, наша организация правомерно учла
расходы. Правомерность изложенной позиции подтверждается и
судебной практикой, к примеру Постановлением ФАС Московского
округа от 12.10.2006, 19.10.2006 N КА-А40/9887-06.
Совет
Если вы
руководствовались письмами Минфина России и ФНС России,
а инспекторы все равно сделали доначисления, в своих
возражениях обязательно сошлитесь на разъяснения
контролирующих органов. Так вы как минимум избежите
пеней и штрафов (Пункт 8 ст. 75, п. 2 ст. 109, пп. 3 п.
1 ст. 111 НК РФ).
Технические моменты написания возражений на акт
По возможности излагайте свои
аргументы максимально понятно и в той же последовательности,
в тех же пунктах и подпунктах, которые использовала
инспекция. Так будет удобнее не только инспекторам, но и вам
самим. Доказательства представляйте в виде подборок копий
первичных или других документов по спорным эпизодам (Пункт 6
ст. 100 НК РФ). Все ссылки на нормативно-правовые акты
указывайте в скобках после доводов. Старайтесь избегать
таких формулировок, как "в соответствии с...", "согласно
такой-то статье..." - они перегружают текст, и он хуже
воспринимается.
Вы уже заметили, что в примере
возражений мы сослались на положительную судебную практику.
Здесь тоже есть некоторые правила. Если важные для вас
выводы есть в актах высших судов (Конституционного, Высшего
Арбитражного или Верховного), то их, конечно, указывайте в
первую очередь. Если нет - выберите те постановления
федеральных арбитражных судов, которые по обстоятельствам
максимально сходны с вашей ситуацией.
Разумеется, если
вы ведете деятельность в Самаре, значит, приводите
постановления ФАС Поволжского округа, если в Калининградской
области - ФАС Северо-Западного округа. И не надо в
возражениях писать, что позиция общества подтверждается
обширной арбитражной практикой, в частности постановлением
ФАС Уральского округа таким-то.
Во-первых, если вы
ссылаетесь на обширную арбитражную практику, то приведите
хотя бы три-четыре решения.
Во-вторых, налоговые
инспекторы, которые участвуют в рассмотрении возражений,
прекрасно понимают, что судиться с вами они или их коллеги
будут в Арбитражном суде Самарской или Калининградской
областей, а не на Урале. Поэтому ни на них, ни, например, на
московских судей такая "обширная практика" в принципе не
произведет впечатления.
У нас, конечно, провозглашен
принцип единообразия в толковании и применении арбитражными
судами норм права (Пункт 1 ст. 304 АПК РФ), тем не менее
нередко эти толкование и применение сильно различаются по
регионам.
Написать
возражения на акт налоговой проверки не так уж
и трудно. Главное - четко определиться с задачами, которые
перед вами стоят на стадии возражений, и не забывать о
них.
Ведь от того, как вы напишете возражения, порой
зависит, кончится для вас проверка или начнутся
допмероприятия.
И помните: организация вправе
обжаловать решение о привлечении ее к налоговой
ответственности в суд только в той части, которая
обжаловалась в вышестоящий налоговый орган (Постановления
ФАС ЗСО от 06.04.2010 по делу N А27-12342/2009; ФАС ВВО от
16.03.2010 по делу N А82-14570/2009). Только так будет
соблюден обязательный досудебный порядок урегулирования
спора (Пункт 5 ст. 101.2 НК РФ; пп. 2 п. 1 ст. 148 АПК РФ).